Antecedentes

 

Un antecedente de contexto a destacar se relaciona con el número de ocupados y sus niveles de ingresos en el país como referente obligado de la capacidad de pago de la mayoría de la población colombiana. Con base en los microdatos de la Gran Encuesta Integrada de Hogares de 2019 realizada por el Dane, se encuentra que la población ocupada asciende a 21 millones 500 mil personas (cerca de un 41% de la población total), con un ingreso total de 26.7 billones de pesos mensuales. De las personas ocupadas, el 43% tienen un ingreso inferior a un salario mínimo legal vigente (SMLV), el 39% un ingreso total entre uno y dos SMLV y un 8% con un ingreso total entre 2 y 3 SMLV. Así se relativiza el denominado “gran hallazgo” que muchos aducen en el sentido de que hay una muy reducida base gravable de personas naturales contribuyentes del impuesto sobre la renta y complementarios en el país, dejando de lado que hay una proporción muy elevada de ciudadanos y hogares que reciben una remuneración claramente precaria por sus labores, aparte de inestable y en condiciones de informalidad, por lo que no disponen de la suficiente capacidad de pago para tributar ni siquiera de manera simbólica.

En este contexto, “El Informe de la Comisión de Expertos en Beneficios Tributarios” señala que “(l)as Tasas Efectivas de Tributación (TET) que las personas naturales (PN) en Colombia pagan sobre sus rentas de trabajo, empresas personales y de capital son demasiado bajas” (Pág. 167). Para ilustrar esta afirmación, se elabora un gráfico de la tarifa nominal, así como de la tarifa efectiva de la tributación de personas naturales según nivel de ingreso (Gráfico 1).

El gráfico se realiza con base en el total impuesto sobre la renta líquida (C88^[1]) más el impuesto de ganancias ocasionales (C94) dividido por la suma del total de rentas líquidas cedulares (C75) y las ganancias ocasionales gravables (C80), es decir: la tarifa nominal equivale a [C88+C94]/[C75+C80]. La tarifa efectiva corresponde a la relación entre el impuesto declarado y el total de rentas brutas obtenidas por los contribuyentes.

La diferencia entre la tasa nominal y la tasa efectiva de tributación representa la brecha existente entre la base que las personas naturales reciben como ingreso y la base sobre la cual se liquida el impuesto sobre la renta y complementarios.

Teniendo presente lo anterior, lo que sigue tiene como base los registros administrativos de la Dian de acuerdo con las declaraciones de renta y complementarios de las personas naturales para el año 2018.

Distribución de los beneficios fiscales según nivel de ingreso y por cédulas de renta

Las diferencias entre tarifas nominales y efectivas no son uniformes entre cédulas de ingresos, de ahí la necesidad de profundizar y discriminar los resultados de la Comisión de Expertos. Un mecanismo para evaluar el efecto de los beneficios fiscales otorgados por el Estatuto Tributario sobre cada una de las cédulas de ingreso consiste en relacionar la renta líquida gravable con los ingresos brutos para cada una de ellas. La diferencia corresponde a los beneficios fiscales otorgados a través de rubros como los Ingresos No Constitutivos de Renta y las Rentas Exentas (Gráfico 2).

Entre los principales hallazgos se encuentran:

1. Los más favorecidos con los beneficios fiscales son las personas naturales con mayores ingresos. El valor promedio de la relación entre ingreso líquido a ingreso bruto correspondiente al primer percentil de ingresos es del 75%, mientras que, para el percentil de mayores ingresos, en el extremo derecho, es del 26%. Es decir, que mientras una persona natural del percentil 1 de ingresos liquidaría su impuesto sobre el 75% de su ingreso bruto, el percentil 99 lo hace sobre el 26%.

 

2. Para el conjunto de rentas cedulares, en las laborales es en la que se observa la menor brecha entre los ingresos líquidos y brutos a nivel de percentil, mientras que en la de pensiones reside la mayor brecha. En el caso de las rentas laborales, el valor medio del primer percentil de ingresos es del 75%, mientras que para el percentil 99 es del 60%, en tanto que en el de las pensiones dichos valores corresponden a 27% y 2%, respectivamente.

 

3. En el conjunto de rentas cedulares, las cédulas para las que son menores las brechas entre ingresos líquidos y brutos a nivel de percentil sobresalen, en su orden, las rentas declaradas por ingresos no laborales (68%) y las de capital (40%). Es decir, en el caso de las rentas no laborales, el percentil 1 liquidaría el impuesto sobre el 81% de su ingreso bruto, mientras que el percentil 99 sobre el 13%, en comparación con el 84% y 44%, respectivamente, en el caso de las rentas de capital.

 

4. En el caso de las ganancias ocasionales la brecha entre el valor medio del primer percentil de ingresos (20%) y el percentil 90 (13%) es de 7 puntos porcentuales.

 

5. Consecuentemente, los beneficios tributarios otorgados a personas naturales en el Estatuto Tributario transgreden los principios constitucionales de tributación. Con base en lo señalado arriba, los beneficios fiscales otorgados por el Estatuto Tributario a las personas naturales de mayores ingresos transgreden los principios constitucionales de equidad, progresividad y eficiencia (art. 3633 CP):

“El principio de equidad puede ser considerado en términos horizontales o verticales. La equidad horizontal implica que el sistema tributario debe dar un mismo trato a las personas que, antes de tributar, tienen la misma capacidad económica, de manera tal que mantengan su paridad luego de pagar sus tributos. La equidad vertical, relacionada con la exigencia de progresividad, implica que la carga tributaria se debe distribuir de tal manera que quienes tienen una mayor capacidad económica deben soportar una mayor parte del impuesto.

El principio de eficiencia tributaria se define a partir de la relación costo beneficio. Esta relación tiene dos aspectos a considerar: el económico, en tanto la eficiencia alude a un recurso técnico del sistema tributario encaminado a lograr el mayor recaudo de tributos con el menor costo de operación; y el social, en tanto la eficiencia alude al mecanismo conforme al cual la imposición acarree el menor costo social para el contribuyente en el cumplimiento de su deber fiscal. La ineficiencia en el recaudo de los tributos puede generar una injusta distribución de la carga fiscal, pues el incumplimiento de algunos contribuyentes conduce a que los gastos e inversiones públicas se hagan a costa de los contribuyentes que sí cumplen con sus obligaciones” (Sentencia C-743 de 2015).

Con base en las declaraciones de renta se encuentra que hay personas naturales con iguales niveles de ingreso bruto que tienen beneficios fiscales diferentes y, por ende, tasas efectivas de tributación diferentes (inequidad horizontal). Además, se observa que hay personas naturales con ingresos superiores que tienen tarifas efectivas inferiores a personas de menores ingresos. Por ejemplo, se reporta que personas naturales con un ingreso mensual promedio de más de 200 millones de pesos tienen una tarifa efectiva del 2.5%, por debajo de quienes declaran tener un ingreso bruto mensual de 25 millones de pesos al mes, que observan una tarifa efectiva cercana al 5% (inequidad vertical).

En términos de la Comisión de Expertos^[2], lo “más notorio de esto recae en las deducciones tributarias al Impuesto sobre la Renta para Personas Naturales, las cuales aumentan de forma proporcional al nivel de ingresos”, sin dejar de señalar que esas deducciones liquidadas a las respectivas tarifas marginales, las cuales aumentan con el nivel de ingresos, les hace beneficiarios de un mayor valor deducido (Pág. 12). En el caso del gasto tributario de los asalariados, los cuales representan el 43% del gasto tributario total de las personas naturales, el nivel de concentración del gasto muestra que el dos por ciento de los asalariados con mayores ingresos concentran el 25% del gasto total, mientras que el 10% de menores ingresos tan sólo el 0.2% (Gráfico 3).

Lo anterior obliga a diseccionar lo afirmado por la Comisión de Expertos sobre la tarifa efectiva de tributación ya que su comportamiento presenta diferencias significativas, desde el punto de vista estadístico, no solo entre contribuyentes según nivel de ingresos sino además entre cédulas de rentas.

La tarifa efectiva por cédulas de renta o ingreso

Si bien la conclusión general de la Comisión de Expertos es que las tarifas efectivas de tributación de las personas naturales son bajas y tienden a disminuir en los rangos altos de ingresos, sin embargo, su diferenciación entre cédulas de rentas exige mayor análisis^[3]. En 2018, se presentaron 3 millones 289 mil 969 declaraciones de renta y complementarios por las personas naturales, de las cuales el 43% correspondieron a asalariados, el 6% a rentistas de capital y el restante 51% a otras personas naturales diferente a asalariados y rentistas de capital.

En este último conglomerado se encuentran personas naturales para las que su base de ingresos corresponde a rentas provenientes de profesiones liberales con más de dos empleados e ingresos empresariales clasificadas como no laborales (Gráfico 4).

Así pues, al calcular las tarifas efectivas tributarias según cédulas de rentas se presentan los siguientes hallazgos:

1. La tarifa nominal de tributación de los asalariados es creciente a lo largo de la distribución de ingresos, mientras que la efectiva es creciente, pero con menor intensidad a partir de ingresos medios. En los primeros percentiles la tarifa efectiva es inferior al uno por ciento y luego asciende progresivamente hasta alcanzar un valor cercano al 10% para los percentiles de mayores ingresos (Gráfico 5).
2. La composición de ingresos de los asalariados se concentra en lo fundamental en las rentas laborales. Algunos de ellos declaran también ingresos por pensiones, el segundo rubro en importancia (Gráfico 6).
3. La tarifa efectiva de los rentistas de capital es inferior a la de los asalariados. La tarifa efectiva de los rentistas decrece para los percentiles más altos de ingreso (superiores al percentil 91). La tarifa efectiva máxima de los rentistas de capital es del 4.8% (Gráfico 7). Los niveles de concentración del ingreso bruto son superiores en los rentistas de capital (el decil más rico concentra el 65% del total de rentas declaradas) respecto a los asalariados (37%), además de doblar el ingreso declarado per cápita (Gráfico 7).
4. La tarifa efectiva para el resto de PN, diferentes a asalariados y rentistas de capital, desciende del 2.5% al 1.2% para los percentiles altos de ingreso (el percentil 96). La tarifa máxima es del 2.5% para el percentil 90 (Gráfico 8).

En suma, de todo el grupo de PN, los asalariados son el conglomerado que tiene la mayor tarifa efectiva de tributación, triplicando la del resto de personas naturales contribuyentes. 

 En este orden de ideas, es necesario que las propuestas de reforma en el ámbito de las personas naturales busquen modificar el patrón expuesto anteriormente, de tal forma que exista un tratamiento justo y equitativo entre los diferentes tipos de personas naturales declarantes.

El proyecto de reforma tributaria gubernamental recién retirado en el Congreso de la República buscaba profundizar la intervención fiscal, principalmente sobre los asalariados, dada la facilidad y simplicidad que tiene el recaudo como la puesta en marcha de este tipo de políticas, lo que no contribuye a cambiar la caída de la tarifa efectiva tributaria que se otorga tanto a los rentistas de capital como al otro conglomerado diferente a asalariados y rentistas, además de elevar de manera sustancial las tarifas efectivas medias en los rangos de bajos ingresos, al tiempo de dejar casi inalteradas las correspondientes a las personas naturales de los ingresos altos (Gráfico 9).

De igual manera, si se quiere hacer más transparente la tributación de las personas naturales, en especial de las que aquí se han agrupado como resto, así como el nivel y la distribución del gasto tributario de cada una de las cédulas de ingresos, es necesario realizar cambios tanto en el formulario como en la forma de liquidación, ante el hecho protuberante en el cual ha insistido la administración tributaria como es desconocer los ingresos no constitutivos de renta como parte del gasto tributario.

Finalmente, cabe señalar que las propuestas que traía la reforma tributaria gubernamental no sólo impactaban a los rangos medios de ingreso, en la medida en que muchos de ellos, el 15%, irían a ver expulsados a la vulnerabilidad con la propuesta del IVA a los servicios públicos (energía eléctrica, agua, gas e internet^[4]), sino que afectaba de manera importante a los asalariados por la vía del impuesto sobre la renta, como se observa en las tarifas medias propuestas en dicho proyecto de ley gubernamental en relación con la Ley 2010 de 2019 (Gráfico 9).

A manera de reflexión

Ante la existencia en la tributación de las personas naturales tanto de un exagerado sesgo a favor de las rentas de capital en comparación con las rentas de trabajo como de un marcado sesgo pro rico (a favor de las personas naturales con los más altos ingresos), resulta indispensable proceder a reformar la estructura tributaria en el país para corregir estas anomalías endémicas que contradicen los principios constitucionales de equidad, progresividad y eficiencia.

Uno de los factores determinantes de dicha situación consiste en la proliferación de beneficios tributarios como rentas exentas, deducciones y otros tratos diferenciales sin una debida justificación social y económica, que en gran medida habrán de ser desmontados. En efecto, en este desmonte reside un componente nuclear de un proceso de reforma estructural tributaria necesaria en el país en una perspectiva perdurable.

En este contexto, la reiterada propuesta de la ampliación de la base del impuesto a la renta de las personas naturales a través de una apreciable reducción del límite de ingreso mensual a partir del cual se comience a tributar, no consulta debidamente las precarias capacidades de pago de una gran proporción de la población colombiana, ni reconoce, por ende, el muy modesto impacto recaudatorio que pudiera traer a las finanzas gubernamentales.

Este tipo de propuesta con fines recaudatorios contribuye a desviar la atención a la prioridad de ampliar la base de tributación efectiva en la cúspide de las personas naturales con los mayores ingresos en el país, que ante la proliferación de beneficios fiscales con sesgo pro rico no solamente reproducen tratos injustificados a su favor a costa de un mayor recaudo tributario, sino además intersticios normativos y en la gestión tributaria proclives a la evasión y elusión tributarias.

Por supuesto, la ampliación de la base tributaria “hacia abajo” en la escala de ingresos con fines única y exclusivamente de la provisión de información fiscal, resultaría justificable en la medida en que se la pueda utilizar para un mejor diseño de políticas públicas sociales como las de ingreso, empleo y formalización.

 

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[1] Estos códigos corresponden a los del formulario de declaración de renta de las personas naturales (210) de la DIAN.

[2] “Una gran cantidad de GT en Colombia vulneran el principio constitucional de “equidad horizontal”, conforme al cual los “iguales” deben ser gravados ´equitativamente´”… “Muchos GT en el sistema tributario colombiano también vulneran el principio constitucional de ´equidad vertical´, conforme al cual los contribuyentes con mayor capacidad de pago deberían pagar más impuestos” (Pág. 12).

[3] Un avance en ese sentido se desarrolla en: Garay, L. J. y Espitia, J. E. (2019). Dinámica de las desigualdades en Colombia. Ediciones Desde Abajo. Bogotá. Octubre. Capítulo 3.

[4] Si se tiene presente que el consumo de energía eléctrica promedio de una persona en Colombia es aproximadamente 40 kwh-mes, de 4 metros cúbicos de agua y de 4.5 metros cúbicos de gas, con unas tarifas medias de 540 pesos/kwh, 14000 pesos por m3 de agua y 2000 pesos por m3 de gas, así como un gasto de internet (televisión e internet) de 100 mil pesos mensuales, entonces, el gravar estos servicios con la tarifa general del IVA impactaría severamente a cerca del 15% de los hogares de la clase media, los cuales serían expulsados a condición de vulnerabilidad, además de que a cerca de 60 mil hogares los llevaría a niveles de pobreza monetaria.

 

 Luis Jorge Garay Salamanca y Jorge Enrique Espitia Zamora

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